나) 자회사를 통해 활동하는 법인
이번에는 E국에 소재하는 A법인이 I국에서 사업을 수행하는 B법인의 모든 주식을 소유하고 있으며, 또 양국의 국내법은 납세자가 국내에 거주하든가 소득의 원천이 국내에 있으면 과세된다고 규정하고 있다고 가정한다. 이 때의 상황은 모델조세조약 하에서 다음과 같다.
① B법인의 사업이윤에 대한 과세취급
B법인의 사업이윤은 동법인이 I국에 거주한다는 이유로 그 곳에서 과세된다. A법인은 그 사업이윤에 대하여 어느 국가에서도 납세의무가 없다.
② B법인이 지급하는 배당에 대한 과세취급
양국에 이중과세의 구제조치가 없는 경우, B법인의 사업이윤으로부터 지급되는 배당은 그 배당의 원천이 I국에 있다는 이유로 I국에서 과세되고, 또 동 배당을 수취하는 A법인이 E국에 거주하기 때문에 E국에서 또한 과세된다.
모델조세조약 제10조제1항은 배당이 E국에서 과세될 수 있다고 규정하고 있다. 동 조 제2항은 그 배당이 I국에서도 과세될 수 있으나, 수취법인이 지급법인 주식의 최소한 25%를 직접 소유한 경우에 I국의 세금은 총배당액의 5%로 제한되고, 기타의 경우에는 총배당액의 15%로 제한된다고 규정하고 있다. 여기서 B법인은 A법인이 전적으로 소유하는 자회사이므로 I국 조세의 세율은 5%로 제한된다.
양국이 제23조 B의 세액공제규정을 채택하는 경우에 배당에 대한 I국의 조세는 동 배당에 대한 E국에서의 A법인 법인세 산출세액에서 세액공제가 허용된다. 양국이 제23조 A의 소득면제규정을 채택하는 경우에도 결과는 동일한 바, 그 이유는 동 조항이 이자 및 배당에 대한 특별취급을 규정하고 있기 때문이다. 제23조 A 제1항은 보통 당해소득이 발생지국에서 면세되는 효과를 갖게 하나, 동 조항의 적용은 동조 A 제2항의 규정에 따를 것을 조건으로 하고 있다. 제23조 A 제2항은 소득이 제10조 또는 제11조에 의거하여 양국에서 납세의무가 있는 경우에 발생지국에서 부과되는 조세는 목적지국(배당 또는 이자 수취국)에서의 조세에 대하여 세액공제가 허용된다. 이 특별규정을 둔 이유는, 제10조와 제11조가 배당 및 이자에 대하여 양국간에 조세를 분할하도록 고안되어 있고, 그래서 면제방식의 이중과세구제는 동 목적을 좌절시키기 때문에 적절치 못하다는 것이다.
그런데 모델조세조약 제10조 제1항 및 제2항은 동 조 제4항이 적용되는 경우에는 적용되지 아니한다. 제10조 제4항은, 배당을 수취하는 법인이 지급법인의 거주지국에 고정사업장을 가지고 있고 또 그 수취법인의 주식 소유가 동 고정사업장과 실질적으로 관련되는 경우에는 제10조 제1항 및 제2항이 적용되지 아니하고 제7조의 적용을 받는다고 규정하고 있다. 그래서 A법인이 I국에 고정사업장을 가지고 있고 A법인이 B법인에서 소유하는 주식이 동 고정사업장과 실질적으로 관련되면 제7조가 적용되고, 따라서 동 배당은 양국에서 과세당하게 된다.
(3) 추가적 이중과세배제조치 : 간접세액공제
국제기업의 이중과세는 발생지국(origin country)이 먼저 지점이나 자회사의 수중에서 이윤을 과세하고 목적지국(destination country)이 그 후에 모회사의 수중에서 남은 이윤을 과세함으로써 일어난다. 앞서 국제기업의 이중과세 사례에서 예시한 바와 같이 모·자회사간에는 4차례의 중복과세가 일어날 수 있다. 그러한 법인그룹에 대하여는 위 (3)에서 언급한 세액공제방법에 추가하여 이중과세를 배제할 것이 요구되는 바, 이하에서 그 상황을 구체적으로 분석하고 간접세액공제(underlying tax credit)의 필요성을 검토한다. 이 전단계조세(underlying tax)의 소급공제는 모델조세조약에 규정되어 있지 않다.
한국과 같이 세액공제제도가 사용되는 경우에 모회사가 수취하는 배당은 목적지국에서 법인세가 면제되지 아니하고, 대신 발생지국의 조세에 대한 세액공제가 허용된다. 문제는 발생지국의 어떤 조세에 대하여 모회사가 세액공제를 받는가 하는 것이다. 세액공제가 발생지국이 징수한 배당원천세에 한정되는 경우에, 그 크기는 작고 국제적 이중과세의 상당한 부분이 구제되지 않은 채로 남게 된다. 따라서 세액공제제도를 사용하는 약간의 국가는 모회사에게 발생지국의 원천세 뿐만 아니라 자회사가 납부한 발생지국의 법인세에 대하여도 세액공제를 부여한다. 이것을 간접세액공제라고 부른다. 이 소급적 세액공제의 단순한 케이스로서 두 법인 및 두 나라에만 관련된 경우를 들어 설명한다.
사례:A법인이 E국에 거주하면서 그의 자회사인 I국에 거주하는 B법인의 모든 주식을 소유하고 있다. I국의 세제는 각각 30%의 법인세 및 배당원천세를 가진 고전적 제도이다. E국의 법인세 세율은 50%이고 역시 고전적 제도를 갖고 있다. 양국간의 조세조약은 세액공제제도를 취하고 있고, 배당을 지급하는 법인의 소재지국에서 배당에 대한 원천세는 10%로 제한된다.
<계속>
※본면의 외부기고는 本紙 편집방향과 일치하지 않을 수 있습니다.
