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△신고내용연수, 내용연수범위의 변경적용
사업장의 지리·환경적 특성이 열악하거나, 영업후 3년 경과 법인의 가동률이 직전 가동률보다 현저히 증가하는 경우, 새로운 개발·보급 등으로 내용연수 단축 혹은 조업중단·생산설비가동률 저하 등 내용연수 연장 등의 사유가 있으면 기준내용연수, 신고내용연수의 적용 및 계속적용원칙에 불구하고 변경된 내용연수를 적용할 수 있다. 이를 위해 납세지 관할지방국세청장의 승인을 얻어야 하는데, 영업개시일부터 3월이내이거나 변경내용연수를 적용할 사업연도 종료일이전 3월이 되는 날(12월말 법인이면 9월30일까지)까지 내용연수 변경승인신청서를 제출해야 한다.
△가동률 계산:작업일수 혹은 실제 생산량 비율로 계산
생산설비 가동률이 현저히 증가한 경우 내용연수를 단축 변경하는데, 가동률은 생산량 실적비율이나 작업시간 제공비율로 계산한다고 다음 시행규칙이 규정하고 있다.
▲ 시행규칙 제16조【가동률】
영 제29조제1항제2호에서 '재정경제부령이 정하는 가동률'이라 함은 다음 각호의 비율 중에서 당해 법인이 선택한 비율을 말한다.
1. 당해사업연도 실제생산량/연간생산가능량×100
2. 연간 작업시간/연간 작업가능량×100
△사업연도 종료일까지 승인, 종료일 후 승인시 다음 연도부터 적용
①신청서：사업연도 종료일 3개월전까지 제출→관할세무서장이 사업연도 종료일까지 승인 여부 통지→승인되면 해당연도부터 내용연수 변경 적용
②신청서→사업연도 종료일후(12월31일 법인이면 다음 연도 1월1일부터임)에 내용연수승인·변경승인을 얻으면 변경승인 얻은 날이 속하는 사업연도부터 변경내용연수를 적용함.
③변경승인받아 적용한 법인→다시 변경하려면 변경내용연수 최초 적용 사업연도 종료일부터 3년 경과해야 재변경 가능함.
△기준내용연수 변경과 상각률 적용 관련사항 요약
기준내용연수와 내용연수 범위를 별표로 규정하며, 복합구조는 주된 구조나 주된 사용 용도의 내용연수를 적용한다. 내용연수신고는 1년 단위로 하며, 특별사유시 50%를 가감하며, 내용연수 변경신청시 사업연도 종료일까지 통보하며, 변경승인을 얻은 당해 연도부터 변경내용연수로 감가상각 적용한다.
4) 고정자산의 기준내용연수 적용방법
△각 자산별 기준내용연수표와 범위표
감가상각 내용연수가 자산별·유형별 포괄범위로 단순화됐고 기준내용연수의 ±25%범위내에서 탄력적으로 적용할 수 있다. 기준내용연수가 대체로 일반관리자산은 5년, 일반건축물은 20년, 철골건축물은 40년, 생산시설자산은 5년 내지 8년, 10년, 12년, 20년 등으로 기준내용연수가 규정돼 있다. 기준내용연수표는 시행규칙 별표 2, 3, 4, 5, 6에 열거돼 있다.
△기준내용연수에 따른 상각률의 결정
일반적으로 내용연수는 고정자산을 경제적으로 유효하게 사용할 수 있는 연수에 해당하기 때문에 동 기간내에 고정자산의 취득원가를 비용으로 배분해야 한다. 그러나 세법상 각 사업연도의 소득금액 계산에 있어서 손금으로 계상하는 감가상각비는 고정자산의 취득가액 또는 장부가액에 내용연수를 직접 적용해 계산하는 것이 아니라 동 자산의 내용연수에 상당하는 상각률을 계산하고 이를 적용해 계산한다. 따라서 내용연수는 고정자산의 상각범위액을 계산하는데 필요한 상각률을 정하기 위한 수단으로 이용된다.
△정관·신설·청산 등으로 사업연도가 1년미만인 경우의 역산·배수계산의 상각률 적용
세법상 내용연수는 매년 단위로 규정돼 있고, 상각률표도 매년 1년 단위로 계산돼 있으므로 사업연도가 1년인 경우에 적용됨을 가정한 것이다. 그러나 신설사업자나 정관 및 특별규정에 의거, 1년미만 법인, 폐업법인은 사업연도가 1년미만일 수가 있는데 이때는 일반내용연수×12개월/사업연도 월수로 계산한 연수의 상각률을 적용한다.
△우마·과수·가축 등 성숙후의 감가상각
우마·과수는 성숙자산인데 가축이 성숙해 사육용·종축용·착유용 또는 농업용으로 사용 가능한 때부터 농업·수렵업 등 관련 내용연수(기준 5년, 신고 4∼6년)를 적용한다.
5) 중고자산 등에 대한 수정내용연수 적용(기준내용연수×50%부터 기준연수까지)(시행령 제29조의2)
내용연수의 일부나 전부가 경과한 고정자산을 중도에 취득할 수도 있고 사용중인 자산을 재평가하는 경우라도 종전에는 특별히 내용연수를 수정하지 않았다. 그러나 본 시행령 규정 신설로 기준내용연수가 이미 50%이상 경과된 중고자산이나 다른 법인, 사업자에게서 취득한 자산 그리고 합병·분할로 승계한 내용연수 50% 지난 자산 등은 기준내용연수×50% 해당연수와 본래의 기준내용연수 범위내에서 선택해 납세지 관할세무서장에게 신고한 연수, 즉 수정내용연수를 적용할 수 있다.(즉 기준연수×50%가 최소, 기준연수 자체를 최대로 해 이 사이연수를 신고해 선택 적용함)
△수정내용연수의 범위
수정내용연수는 기준내용연수부터 기준내용연수의 50% 상당 연수를 차감한 범위까지내에서 선택 적용한다. 그러니까 합병·분할승계자산, 기준연수 50%이상 경과된 중고자산, 다른 사업자에게서 취득자산은 고유기준연수를 최대로, 기준연수×50%를 최소로 해 이 범위내에서 선택 적용해 관할세무서에 신고한다. 이 경우 6월이하는 없는 것으로 하고 6월을 초과하는 경우에는 1년으로 본다.
△수정내용연수 변경신고서 제출
중고자산 등의 수정내용연수 적용을 위해서는 기한내에 내용연수변경신고서를 제출해야 하는데 중고자산은 취득일이 속하는 사업연도의 법인세 과세표준 신고기한내에 제출해야 한다.
합병·분할로 승계취득한 자산은 합병·분할등기일이 속하는 사업연도의 법인세 과세표준 신고기한내에 제출해야 한다.
6) 특별한 경우의 기준내용연수 적용방법
△특정설비 가동에 필수적인 시설의 본설비 내용연수 적용
특정제조설비를 가동하는데 필수불가결한 시설이 내용연수표상 분명하게 분류돼 있지 아니하더라도 이는 제조설비에 부속된 시설로 해 그 제조설비의 내용연수를 적용해 감가상각을 하는 것이 타당하다. 예를 들어 제조설비를 가동하기 위해 필수불가결한 보일러 시설이나 변전시설 등이 업종별 고정자산으로 분류 규정돼 있지 아니할지라도 이들의 시설이 당해 기계장치를 가동하는데 필수불가결한 시설에 해당하므로 이들의 내용연수는 당해 업종별 고정자산에 해당하는 기계장치의 내용연수와 동일하게 적용해야 한다.
△부수설비의 주설비 내용연수 적용
'제조설비를 가동하기 위해 필수불가결한 보일러 시설·변전시설의 감가상각 내용연수는 당해 제조설비의 내용연수와 동일하게 적용한다.' 이는 부는 주에 종하며 중요성 기준으로도 타당한 해석이다.
△감가상각비 시부인 계산단위
고정자산의 감가상각비 시부인 계산은 시행령 제25조 규정에 의거, 개별 자산별로 계산하며 직접 감액시는 자동적으로 개별 자산별 처리가 된다. 그러나 누계액 계산시도 개별 자산별 시부인대응이 되도록 명세서를 유지·보관해야 한다.
△사업연도가 1년미만인 경우 내용연수 적용률 조정
고정자산의 내용연수에 따라 세법에서 규정한 상각률은 사업연도가 1년인 것을 기준으로 해 계산된 것이므로 법인의 사업연도가 6월인 경우 고정자산에 대한 감가상각비 계산에 적용할 상각률은 그 자산의 내용연수에 2배를 해 계산한 내용연수에 해당하는 상각률을 적용해야 한다.
이를 산식으로 나타내면 다음과 같다.
◎사업연도가 6월인 법인의 고정자산에 적용할 내용연수(가)＝동 고정자산의 법정내용연수×(12/6)
◎각 사업연도의 감가상각범위액＝장부가액×(가)에 해당하는 상각률
예컨대 내용연수가 5년인 고정자산을 소유하고 있는 법인의 사업연도가 6월인 경우에 그 고정자산에 적용할 내용연수는 10년(＝5년×12/6)이고 10년에 해당하는 상각률을 적용해 그 고정자산의 감가상각범위액을 계산한다.
7) 신고내용연수의 변경 및 계속적용 사례
△착오 적용되던 신고내용연수의 변경
고정자산의 내용연수를 적용하기 위해 세법에서 규정한 내용연수표에 따라 적용함이 일반적이나 어느 특정고정자산에 계속적으로 적용하던 내용연수에 오류가 있었음이 발견된다면 그 발견된 사업연도부터 세법상 규정한 내용연수를 적용해 고정자산의 감가상각비를 손금산입한다. 예컨대 직전 사업연도까지의 법인의 사업별 고정자산의 기준내용연수가 20년이었던 것이 내용연수 개정에 따라 10년으로 단축됐다면 그 개정된 사업연도부터 그 자산의 변경된 내용연수를 적용하면 된다.
△용도 변경된 고정자산의 내용연수
고정자산의 기준내용연수는 그 자산의 종류·구조·용도 등에 의해 결정되는데 법인이 사업용 고정자산을 특정 용도로 사용하다가 이를 다른 용도로 변경 사용한 경우 종전의 용도에 해당하는 내용연수와 현재의 용도에 해당하는 내용연수가 다르다면 당해 자산에 적용할 내용연수는 현재의 용도에 해당하는 내용연수를 적용한다.
△상각완료자산에 대한 자본적 지출시도 기존 내용연수 적용
상각완료자산에 대해 자본적 지출이 되더라도 당초 신고한 내용연수대로 감가상각한다. 한편 중고자산 취득시 취득전의 용도와 취득법인의 자산의 사용 용도가 서로 다른 경우에는 변경된 용도에 적용해야 할 기준내용연수를 적용한다. 해당 중고자산 고유의 기준내용연수 혹은 신고내용연수를 적용하며 당해 자산의 기존 경과연수는 상각범위액 계산에 전혀 영향이 없다. 취득가액에 신고내용연수 상각률을 곱하면 되기 때문이다.
△건물대수선 및 자본적 지출과 기존 내용연수의 계속 적용
어떤 화폐적 지출이 고정자산의 가치를 현실적으로 증가시키거나 내용연수를 연장하는 경우에는 이를 자본적 지출로 인정하게 된다. 그러므로 특정 고정자산의 자본적 지출이 있는 경우에는 그 자산의 내용연수가 연장되는 결과가 되지만 감가상각비는 잔존가액이 0 혹은 정률법은 5%가 될 때까지 계속 적용하는 것이므로 자동적으로 내용연수가 연장되는 효과가 있다. 그렇다고 내용연수 자체를 수정할 필요는 없고 자본적 지출로 인해 금액이 있는 한까지 감가상각해 나간다.
△잔존가액뿐인 자산에 대한 자본적 지출시 내용연수 연장
자산의 내용연수가 전부 경과되고 장부상 가액도 잔존가액이나 1천원만 있는 고정자산에 대해 자본적 지출이 발생했다면 동 자산은 기존의 신고내용연수 혹은 기준내용연수에 따라 잔존가액이 없어질 때까지 계속 상각되는데 실제의 사용연수가 연장되는 뜻이 된다.
8) 감가상각비 손금산입특례(조세특례제한법 시행령 제27조)
△기준내용연수×50% 가속상각 가능
기업이 2003.7.1∼2004.6.30에 투자를 개시하거나 취득한 유형고정자산에 대해서는 감가상각 내용연수를 50% 범위내에서 단축 가능하다. 이는 신고조정으로도 손금산입이 가능하다.
5. 감가상각대상 자산의 잔존가액
△잔존가액의 개념
잔존가액이란 감가상각자산이 그 사용가치나 용역을 다해 폐기·처분될 때 수취할 수 있는 것이라고 합리적으로 기대되는 금액을 말하는데, 자산의 취득가액에서 감가상각비를 계산하기 위해 공제한 잔존가액은 그 자산의 내용연수가 전부 경과한 후에 이를 처분할 경우의 처분가액과 일치함이 원칙이다.
그러나 실제로는 잔존가액이 처분가액과 일치하기가 어려우며 대부분의 경우 잔존가액이 처분가액보다 초과할 때도 있고 반대로 처분가액이 잔존가액보다 초과할 때도 있다. 전자의 경우는 과소상각의 계상으로 인해 처분손이 발생된 때이고 후자의 경우는 과대상각으로 인해 처분익이 발생된 때를 말한다.
감가상각이란 그 자산을 폐기할 때까지의 감가액을 당해 자산의 사용기간에 따라 적정하게 배분하는 절차로써 취득가액에서 잔존가액을 공제한 금액이 상각대상금액이 되는 것이므로 잔존가액의 결정은 감가상각에 있어 중요한 의미가 있다.
