바) 실제배당금액의 익금불산입(법 제20조}

① 특정외국법인의 유보소득이 내국인의 익금으로 산입된 후 그 법인이 당해 유보소득을 실제로 배당한 경우에는 당해 과세연도 개시일부터 소급하여 10년간 배당으로 간주된 금액의 합계액을 한도로 하여 이월익금으로 보거나 배당소득에 해당되지 아니하는 것으로 본다. 

사) 과세자료의 제출(시행령 제37조)

① 조세피난처세제의 적용대상이 되는 내국인은 특정외국법인의 재무제표, 법인세신고서 및 부속서류, 배당가능유보소득의 산출근거 등 관련서류를 각 사업연도의 법인세 과세표준 및 세액의 확정신고시 또는 각 과세연도의 종합소득세 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.

아) 경정청구(시행령 제36조의 4)

① 특정외국법인이 내국인에게 실제로 배당을 지급하는 때에 외국에 납부한 세액이 있는 경우 외국납부세액공제를 받기 위해서는 실제로 배당을 지급받은 과세연도의 소득세 법인세 신고시 재정경제부령이 정하는 외국납부세액공제계산서를 첨부하여 간주배당금액으로 익금에 산입한 연도의 과세표준 및 세액을 재계산하여 동 금액의 환급에 대하여 경정을 청구하여야 한다.

이상 CFC 관련 법령의 주요 내용을 살펴 보았다. 그동안 자본수입국의 지위로부터 자본수출국으로의 전환기에 처해 있는 우리나라가 미국·영국 등 선진 자본수출국과 같은  CFC과세제도를 시행하기에는 다소 이른 감이 든다. 이웃나라 일본이 미국보다 16년 늦은 '78년에 특정 외국법인 소득과세에 관한 특별조치법을 제정한 점에 비추어 볼 때 '95년 말에 제정된 국제조세조정에 관한 법률에 '조세피난처 세제'가 포함된 것은 한국경제의 세계화에 부응하는 적절한 조세상의 특례조치였다고 본다. 향후 우리나라 기업의 해외진출이 점차 선진국 수준에 접근하게 되면 이를 지원하고 규제할 수 있는 규정이 보완 내지 신설되어야 할 것이다. (예컨대, 이중과세를 배제하는 간접외국세액공제제도와 조세회피를 규제하는 피지배외국법인 과세제도는 소득세 통합제도와 함께 평행선을 이루는 세제개편의 과제가 될 것이다.)

6. 기업세제의 국제화 방향

국제기업의 조세문제는 크게 국제적 이중과세(international double taxation)와 국제적 조세회피(international tax avoidance)의 양측면을 갖는 바, 각국 정부는 이중과세배제조치와 조세회피규제조치에 의하여 문제를 해결하려고 노력한다. 국제기업에게 있어서 이중과세의 배제가 '구원의 검'이라면 조세회피의 규제는 '심판의 검'이라 할 수 있다. 이 양검의 활용은 조세조약상 공인된 정책수단으로 국내법에 그 적용방법 및 시행절차를 구체화시킬 필요가 있다.

이제까지 한국의 조세정책은 주로 국내문제에 관심을 기울여 왔으나, 앞으로는 보다 더 국제적 시각을 가져야 할 필요성에 직면하고 있다. 그동안 많은 학자·전문가가 조세의 공평과 효율에 관하여 논하였지만, 내국인과 외국인, 그리고 국내기업활동과 국외기업활동간의 형평문제를 다룬 사람은 적었다. 나아가 국제기업과세를 중심으로 국가간의 공평 내지 효율에 대하여 연구한 사람은 거의 없었던 것 같다.

국제적 이중과세와 국제적 조세회피는 동전의 양면과 같다. 기본적으로 국제적 이중과세의 방지는 국제기업이 국내기업보다 과중한 세부담을 가질 수 있다는 측면에서 양자간에 공평을 실현하고 나아가 국가간에 경제교류를 촉진시키기 위해 필요한 것이다. 국내의 법인 배당을 경과세 또는 비과세하는 국가의 경우에는, 조세조약을 통해 투자소득에 대한 제한세율을 규정하고 간접세액공제제도를 시행하기가 보다 용이할런지 모른다. 또한 해외투자법인에게 간접세액공제를 부여하게 될 경우 법인세법상 국외원천소득의 개념이 확대되어야 한다. 외국세액공제의 대상이 되는 법인세법 제57조에 규정하는 내국법인의 국외원천소득에는 해외지점의 소득은 포함되나 해외자회사의 소득은 포함되지 아니한다. 간접세액공제의 대상이 되는 해외자회사의 법인세는 납부한 외국법인세 중 모회사 지분에 해당하는 금액인 만큼, 당해 자회사의 소득이 신고될 때 그 소득에 관한 조세의 공제를 허용하는 것이 타당하다고 생각되기 때문이다. 필자가 제시하는 전세계기준 과세의 확장은 곧 외국세액공제의 확대를 수반하는 것이며, 한국경제의 국제화가 진전됨에 따라 조세목적상 국외원천소득의 범위를 넓게 규정할 필요성이 검토되어야 할 것으로 본다.(이 점과 관련하여 제5장의 피지배외국법인 과세는 외국자회사를 지점과 동일하게 취급하고 있다.)

국제세법으로서의 조세조약은 기능면에서 볼 때 조세감면의 국제적 적용이라고 해도 지나친 표현은 아닐 것이다. 그런데 선진국의 경우에는 조세조약이 자생적이고 또한 내국세법의 확장이라고 할 수 있는 반면에, 다수 개발도상국의 경우에는 그것이 외생적이고 또한 내국세법을 일방적으로 제약하는 과세권의 축소를 뜻하게 된다. 그 이유는 선진국의 기업이 주로 국외로 진출하는데 비해 개도국은 주로 국내로 외국기업의 진출을 받는 입장에 놓여 있기 때문이다. 투자의 흐름이 선진국에서 개도국으로 이루어지므로 소득의 흐름은 후자에서 전자로 이루어지게 되며, 따라서 상호 조세감면을 할 경우 세수면에서 개도국이 선진국보다 불리할 것이 예상된다.(바로 여기에 국제조세정책상 개도국의 재무성이 처한 고민이 있다!)

물론 개발도상국이 조세조약을 체결함으로써 얻는 것보다 잃는 것이 많다는 단순논리는 조약의 장기적·긍정적 성과를 도외시한 근시안적 사고의 소산이라고 비판을 받을지 모른다. 개도국 정부의 문제는 세수희생을 가능한  한 최소화하면서 그 이상의 성장촉진효과, 즉 경제발전에 필요한 자본 및 기술을 효과적으로 유치·습득할 수 있느냐에 달려 있다고 하겠다.             

끝으로 본 주제의 추가적 연구과제로서 연결납세제도(consolidated return)의 도입 필요성에 관하여 간단히 언급하고자 한다. 국제기업의 과세에 있어서는, 특히 지배종속관계에 있는 법인그룹을 하나의 과세단위로 하여 법인세를 부과할 필요성이 제기된다. 연결납세신고는 미국의 계열기업과세에서 비롯된 방식으로서 모·자회사그룹을 구성하는 구성법인을 연결하여 과세소득과 세액을 계산하는 것이다. 다시 말해서 그것은 경제적 실질에 따라 조세부담액을 계산하고 법률적으로 개별법인에게 귀속되는 관계회사그룹의 납세의무를 유기적으로 관련시키는 그룹과세제도이다.

국제기업의 해외진출은 지점형태와 자회사 형태로 대별되는 바, 비유하여 전자가 아직 부모 슬하에 있는 소년기의 아들이라면 후자는 성년이 되어 분가한 아들이라고 할 수 있다. 즉 지점은 법적으로 독립되어 있지 않고 본사의 통제를 직접적으로 받지만, 자회사는 법적으로 독립된 법인인 만큼 지점의 경우처럼 완전종속적인 지위에 있지는 아니하나 경제적 실질관계에 있어서는 대동소이한 경우가 많다. 따라서 비록 법적으로는 독립된 존재라 하더라도 경제적으로 일체를 이루고 있는 법인집단을 한묶음으로 하여 조세를 부담하게 하는 것은 실질과세를 기저로 하는 우리나라의 조세제도에 부합되는 것이라고 생각된다.

이러한 연결납세제도는 두 가지 목적에 봉사할 수 있는 바, 하나는 전술한 이중과세 구제의 철저를 기할 수 있게 하고(연결외국세액공제), 또 하나는 국제적 조세회피의 적절한 예방수단이 될 수 있다는 것이 장점이다. 그러나 동 제도를 시행하는 데에는 연결신고의 대상법인 및 대상소득의 범위 결정문제 외에도 다음과 같은 질문이 수반된다. 국경을 달리 하는 법인간에 과연 연결납세제도의 적용이 가능할 것인가? 동 제도하에서 국가간의 세무조정은 어떤 기준에 의해 이루어져야 하는가? 해외진출기업에게 연결신고의무를 부과하는 것은 당해기업으로서 적지 않은 부담인 동시에 나아가 타국의 조세고권에 대한 침해가 아니겠는가?

이러한 질문에 대한 해답이 당장에 얻어질 수는 없다. 아직 연결회계제도가 정착되지 아니한 한국의 현상황에서 국제기업에 대한 연결납세제도의 도입은 시기상조의 감을 줄 것이다. 최근 일정규모 이상 법인그룹에 대한 연결재무제표 작성 의무화와 더불어 상기 제문제가 관계업무 종사자간에 보다 활발히 논의될 것을 전망하면서 이 글을 맺는다. 끝

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