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1. 적격주체
연결납세제도를 시행하고 있는 대부분 국가의 경우, 연결납세제도를 적용받는 법인으로 법인소득에 대해 납세의무를 지는 자는 법인으로 한정하고 있다. 또한 연결납세의 적용을 받는 모회사와 자회사는 내국법인으로서 영리법인에 한해 적용하고 있으며, 외국법인이나 비영리 법인과 인격이 없는 사단법인 등에 대해서는 제외하고 있다.
본 연구의 설문조사에서는 연결신고시의 배제법인으로서는 합명회사, 합자회사, 유한회사의 순으로 나타났으며, 연결신고시 원천적으로 배제해야 할 법인은 비영리 법인, 특수목적법인, 외국법인, 보험회사, 금융회사의 순으로 나타났다. 그러나 비영리 법인일지라도 우리나라의 농업협동조합과 수산업협동조합의 경우와 같이 100% 자회사를 통해 수익사업을 영위하고 있는 내국법인에 대해 법인세를 부과하고 있는 경우에는 과세 공평성의 측면에서 다른 영리법인의 경우와 같이 연결납세의 대상으로 하는 것이 타당할 것이다.
한편 손자회사의 범위를 규정함에 있어서는 자회사의 범위에 관해 한단계 더 복잡해진다. 즉 모회사 및 자회사의 소유 또는 출자구조가 직렬로 연결되는 경우와 병렬로 연결되는 경우가 있을 수 있다. 직렬로 연결되는 경우(연쇄적 소유)는 소유 또는 출자관계가 비교적 단순하지만, 병렬로 연결(합동소유)되거나 직렬과 병렬이 혼합돼 있는 경우(상호소유)에는 상당히 복잡해진다.
이 경우 연결기준을 100%인 것으로 가정한다면 소유 또는 출자의 지분 합계를 직·간접적으로 하더라도 큰 문제없이 판단할 수 있으나, 그 연결기준을 100%이하로 정할 경우에는 연결그룹의 대상이 되는 자회와 손회사의 범위를 정하는 것이 상당히 어려워진다. 그러므로 문제해결을 보다 쉽게 하기 위하여는 그룹내의 모회사, 자회사, 손자회사가 상호간에 소유하고 있는 지분의 합계를 100%로 적용해 판단해야 할 것이다.
미국과 일본의 경우에 연쇄적 소유와 합동소유는 연결납세대상 그룹의 소유관계로 인정하지만, 상호소유의 경우에는 이를 인정하지 아니하고 있다. 본 연구의 설문조사에 있어서도 지분율 판정시에 직렬적인 주식소유관계와 통합적 주식소유관계를 포함해야 한다는 의견이 각각 71.26%와 52.88%를 차지하고 있다. 따라서 우리나라 역시 미국과 일본의 경우와 같이 연쇄적 소유와 합동소유를 연결범위에 포함시키는 것이 합리적이라 생각한다.
연결자회사의 범위를 포함하는 데에 있어서 또 하나의 중요한 문제는 외국자회사의 포함 여부이다. 일반적으로 그룹과세제도를 도입한 국가들은 국외자회사를 연결그룹에서 제외하도록 규정하고 있으나, 최근 유럽연합 국가들을 중심으로 국제적 그룹과세제도의 도입을 시도하고 있다. 물론 우리나라의 경우에는 도입 초기에 국외자회사를 연결납세대상에서 제외하는 것이 간편성의 측면에서 합리적이라 생각한다. 본 연구의 설문조사에서도 역시 연결납세신고 대상에서 외국 자회사를 포함하는 것이 불필요하다는 의견이 57.47%에 이르고 있다. 그러나 장기적인 관점에서 국외 자회사의 포함 여부에 대한 논의는 불가피할 것이라고 본다.
2. 지분율 요건
어떤 자회사가 연결그룹에 속하는지를 결정하기 위해 모든 국가는 주식의 소유권을 기준으로 하고 있다. 지분율 요건은 가장 낮은 국가에선 50%이고, 가장 높은 곳은 100%에 이르고 있다. 이러한 지분율은 자회사에서의 의결권, 발행주식의 총수, 또는 동 주식의 공정시장 가치 등을 기준으로 평가하는 것이 일반적이다. 미국의 경우에서와 같이 80%이상 지분율과 시가총액의 80%이상이라도 두 조건의 동시충족이라는 사실적 지배관계를 감안하는 경우도 있다. 즉 미국의 경우에 자회사 의결권을 80%이상 소유하는 동시에 자회사 주식 시가 총액의 80%이상을 소유할 것을 요건으로 하는 한편, 사실적 지배관계가 있어야 한다. 그러나 프랑스는 95%, 호주와 일본은 100%의 지분율을 확보할 것을 요구하고 있다.
한편 연결납세제도를 도입하고 있는 룩셈부르크는 지분율이 100%보다 낮게 설정될 경우에 자회사의 소수주주에 대한 보호문제를 고려해 소수주주의 75%가 동의하는 경우에는 일반적 지분율 기준 95%를 75%로 낮출 수 있도록 하고 있다.
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