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3. 감가상각의제액의 계산방법
△일반 상각범위내의 의제상각금액 계산
의제상각액의 계산은 일반 감가상각 계산에 관한 모든 규정을 준용하는 것이므로 일반 법정상각액의 범위까지만을 감가상각한 것으로 의제한다.
△의제상각액의 추후 손금불산입
시행령 제30조제1항은 의제상각액을 계산해 당해 사업연도의 손금으로 강제산입한다는 당위 규정이고, 시행령 제30조제2항은 의제상각대상 금액을 손비로 계상하지 않은 경우 그후 사업연도의 감가상각범위액 계산방법을 규정한 것이다. 따라서 법인이 비록 의제상각 해당 사업연도에 상각을 하지 않은 경우 손금산입을 강제로 하지 않고 미래 사업연도의 손금계상 가능액의 범위를 축소한 상태에서 감가상각비를 계상하면 된다. 즉 법인이 계상하지 아니한 감가상각비를 의제상각 해당연도에 강제적으로 손금산입해 법인세를 재계산할 수 없는 것이며, 나중에 해당 의제금액을 상각대상액 혹은 상각비로 인정하지 않으면 된다.
4. 감가상각의제처리이후의 상각범위액 계산
△의제상각이후의 상각범위액 계산시의 차감
감가상각의제대상 법인이 고정자산에 대한 상각액을 손비로 계상하지 않은 경우 그후 사업연도의 감가상각시 감가상각범위액의 계산에 대해서는 시행령은 상각액 상당금액을 공제한다고 규정하고 있는데 내용을 산식으로 표시하면 다음과 같다.
◎의제상각후 감가상각대상 기초금액
＝당초 취득가액-실제의 감가상각충당금 누계액-의제상각계산액-잔존가액
△의제상각액을 추후 전기 손익수정 손실로 계상한 경우
당해 사업연도 이전 사업연도의 의제감가상각비가 있는 법인이 당해 사업연도에 있어서 세법상 감가상각 범위액보다 초과해 감가상각비를 손금에 계상한 경우에는 의제감가상각비가 있다 하더라도 동 의제감가상각비가 세법상 당해 사업연도이전의 감가상각부족액으로 할 수 없으므로 당해 감가상각부인액은 손금산입되지 않는다.
그러나 의제감가상각액이 있는 법인이 기업회계상 전사업연도의 감가상각비 부족액을 당해 사업연도에 전기 손익수정손실로 계상하고 동 금액을 단순신고조정에 의해 손금산입(잉여금으로 처분함)하면 동 전기 손익수정손실로 계상한 감가상각비와 손익계산서상 손금으로 계상한 감가상각비 및 제조경비에 계상한 감가상각비의 합계액이 세법상 당기 감가상각범위액에 미달한 경우에 한해 전기 손익수정손실로 계상한 감가상각비를 손금산입한다.
△감가상각의제 자산의 양도·재평가시 적용배제
감가상각의제 규정은 각 사업연도소득금액계산시 감가상각비의 계산에 한해 적용되는 것이며 당해 자산을 양도하거나 재평가하는 경우에는 적용되지 않는다.
의제상각액이 있는 고정자산을 매각시 양도원가는 장부가액에서 의제상각액을 공제하지 않은 금액이므로 감가상각의제액은 양도차익의 계산에 영향을 미치지 아니한다.
또한 자산재평가를 한 때에도 재평가액을 기초가액으로 해 상각범위액을 계산하는 것이므로 법인의 의제상각액을 재평가액에서 차감하지 않는다. 왜냐하면 자산재평가의 목적이 법인의 사업용 자산을 현실에 적합하도록 재평가해 적정한 감가상각을 가능하게 하고 자본의 정확성을 기해 경영 합리화를 도모하는 것이다.
따라서 자산재평가와 함께 이전의 감가상각시인부족액은 재평가시 소멸되고 재평가된 금액이 감가상각의 기초가액이 된다.
△감가상각의제금액의 상각방법 적용상의 효과
감가상각의제 금액이 그후 상각범위액의 기초가 될 자산의 가액에 미치는 효과를 살펴보면 다음과 같다.
먼저 정률법에 의해 감가상각하는 법인의 경우에는 감가상각의제액을 공제한 효과가 그후 사업연도에 곧바로 나타난다. 즉 정률법에 의할 경우 당해 사업연도의 상각범위액은 취득가액에서 기감가상각액과 상각의제액을 차감한 금액에다 정률법의 상각률을 곱해 계산하므로 감가상각의 의제금액이 발생한 바로 다음 사업연도부터 감가상각의 범위액에 영향을 미친다.
그러나 정액법에 의해 감가상각하는 법인의 경우에는 감가상각범위액이 감가상각의제액 때문에 당장 줄어드는 것이 아니고 당해 자산의 마지막 감가상각을 할 때 감가상각의제액만큼을 감가상각할 수 없도록 된다. 즉 정액법에 의할 경우 취득가액에 정액법상 상각률을 곱해 계산하므로 감가상각의제액이 당장에 매 상각액에 영향을 미치는 것은 아니며, 내용연수의 최종 단계에서 의제금액 상당액만큼이 감가상각의 대상금액에서 제외된다.
△상각의제와 사용기간의 관계
법인이 내용연수가 전부 경과할 때까지 당해 자산을 사용한다면 정률법을 채택하던, 정액법을 채택하던 기간손익에 대한 차이는 있다 하더라도 의제상각액이 전기간에 대한 소득의 범위에는 영향을 미치지 아니하나 당해 자산을 내용연수가 경과하기 전에 처분하거나 자산재평가법에 의해 재평가를 한다면 정액법의 경우는 감가상각의 의제금액은 소멸되기 때문에 감가상각의 의제규정은 그 의미가 상실된다.
따라서 법인이 택하고 있는 감가상각의 방법 여하에 따라 의제상각액이 상각범위액에 미치는 영향이 다를 뿐만 아니라 법인이 감가상각방법을 정률법에서 정액법으로 변경함으로써 감가상각의 의제에서 오는 불이익을 피해 나갈 수도 있다는 문제점은 있다.
Ⅵ. 즉시상각의제와 자본적 지출의 감가상각 (시행령 제31조)
1. 즉시상각과 자본적 지출액
△즉시상각의제의 의의와 회계처리
즉시상각의 제한지출 혹은 비용처리 자체가 감가상각했다고 보는 것이다. 법인 입장에서 봐 장기간 사용하는 상당금액이상의 고정자산은 고정자산 계정에 반영한 후 내용연수에 따른 감가상각방법을 통해 서서히 비용화·손금화시킨다. 그러나 특정 소액지출이나 건설자금 이자 등을 직접 당기의 비용으로 반영하는 경우가 있는데 이런 금액은 고정자산 계상반영후 감가상각돼야 할 것이나 직접 비용처리했으므로 당연도에 즉시 감가상각한 것으로 봐 상각범위액의 시부인액을 계산한다는 뜻이다. 즉 세무계산상 자산으로 보며, 이 자산을 당연도에 전액 감가상각한 것으로 계산해 상각범위액을 계산한다.
△즉시상각의제금액의 처리방법
이러한 비용처리 자산금액에 대해 구태여 고정자산으로 재분류하지 않고 감가상각 범위액 계산에서 이에 감가상각비로 처리한 것으로 봐 상각범위액을 계산하는 것이다.
△고정자산 취득가액이나 자본적 지출을 당연도 비용 손금으로 계상한 경우의 상각의제
법인이 감가상각자산의 취득가액이나 당해 상각자산에 대한 자본적 지출액을 손금으로 계상한 경우에 감가상각한 것으로 보도록 시행령 제31조가 정하고 있다.
시행령은 즉시상각의제로 봐 감가상각범위액을 계산하고 시부인 계산하도록 규정한 것이다. 즉 자산으로 계상해야 할 감가상각자산의 구입 및 이에 대한 자본적 지출상당액을 당기비용으로 처리했을 경우, 이를 자산의 누락으로 봐 고정자산 계상한 후 전액 손금부인해야 함에도 불구하고 고정자산의 감가상각을 통한 비용화의 특수성을 감안해 이를 감가상각한 것으로 봐 시부인계산을 통해 만약 [감가상각비＋즉시상각의제>상각범위액]일 경우에만 초과액에 한해 손금부인하도록 하는 것이다.
그러나 건설자금 이자를 지급이자 등으로 처리했다면 이는 건설 중인 자산에 대한 자본적 지출이기 때문에 즉시상각의제로 처리되지 않고 일단 손금불산입 처리했다가 당해 고정자산의 건설이 완료돼 사용하는 때에 이를 전기로부터 이월된 상각부인액으로 봐 당해 사업연도의 시인부족액의 범위안에서 손금추인하게 된다.
그리고 고정자산을 매입함에 있어 자금사정상 그 대금을 계약상의 지급기일에 지급하지 못하고 지연해 지급함으로써 환율차손이 발생했을 경우는 동 지급채무가 소비대차로 명백히 변경된 경우를 제외하고는 취득부대비용으로 보므로 이를 자본적 지출로 봐 원본에 가산한다. 물론 만약 동 지급이자를 비용으로 계상했더라도 즉시상각의제로 봐 감가상각범위액을 계산한다.
2. 자본적 지출과 수익적 지출의 구분방법
△자본적 지출의 종류와 즉시상각 이유
감가상각자산 취득 자체와 이에 대한 자본적 지출도 모두 고정자산 투자액으로 취득원가 반영 혹은 취득원가 추가반영으로 처리한 후 감가상각해야 하나 회계처리절차나 중요성 기준으로 봐 당연도 비용·원가로 직접 처리하더라도 이를 그대로 인정하는 것이다. 대신에 감가상각 범위액 계산에만 반영하는데, 자본적 지출의 예로서 용도변경 개조, 엘리베이터, 냉·난방장치 설치, 피난시설 설치, 건축물 등의 복구 및 용도변경 관련 개량·확장·증설 등이라고 시행령 제31조가 규정하고 있다.
△소액·경미한 지출·주기적 지출액의 수익적 지출 간주
아예 수익적 지출로 간주해 즉시 상각의제할 필요가 없는 경우로 시행령(제31조)은 개별 건당 수선비 300만원 미만, 개별 자산 수선비가 장부잔액×5% 미달액, 3년마다의 주기적 수선비 등을 열거하고 있다. 즉 이러한 금액은 당연도 비용·원가·손실로 계상해도 상각범위액 계산대상이 아니며 자본적 지출의 범위로도 분류되지 않는다.
3. 자본적 지출의 즉시상각 종류와 구분
△대량보유자산 이외 소액자산의 즉시상각
거래금액이 소액인 고정자산에 대해서까지 일일이 일반감가상각의 방법에 따라 감가상각하도록 한다면 과세소득 계산에는 별 영향을 미치지도 못하면서 번잡하므로 절차상의 편의를 고려해 소액자산에 대해서는 손금으로 계상해 결산에 반영한 것에 한해 즉시상각을 하도록 시행령 규정을 두고 있다. 물론 손금결산 반영 안하고 자산처리하면 일반자산으로 상각한다.
△어업용 어구와 3년미만 사무기기·시험기기·공구 등에 대한 즉시상각
어업에 사용되는 어망 등 어구는 소모품의 성격이 강하므로 회계처리를 간소화하고 조기에 투자자금이 회수될 수 있도록 이를 그 사업에 사용한 날이 속하는 사업연도에 취득가액 전액을 결산상 손금으로 계상해 즉시 상각할 수 있도록 시행령이 규정하고 있다.
또한 시험기기·측정기기·공구·가구·간판 등도 사용한 연도의 비용으로 처리할 수 있는데 이 또한 즉시상각의제의 개념이다. 그리고 30만원미만인 대여사업용 비디오테이프 및 음악용 콤팩트디스크도 사업에 사용한 사업연도에 손금계상하고 즉시 상각할 수 있는 각 자산별 가격이 소액이고, 사업성격상 다량으로 보유하게 됨에 따라 개별 자산별로 감가상각 계산 및 관리하기 어려우며 현실적으로도 대여해 사용 가능한 기간이 통상은 1년이내인 점을 감안한 것이다. 물론 당연도 손금(비용·원가·손실·잉여금 감액)으로 계상한 경우만 해당한다. 이러한 자산은 별도의 감가상각 시·부인 등의 계산없이 손비로 처리할 수 있다는 뜻이다.
△시설개체와 시설낙후로 인한 폐기자산의 즉시상각
시설을 개체하거나 또는 기술의 낙후 등으로 생산설비의 일부를 폐기한 경우에는 장부에 비망가액 1천원만 남기고 나머지는 폐기한 사업연도의 손금에 산입할 수 있다고 시행령이 정하고 있다.
1천원을 남긴 것은 감가상각 종료 혹은 폐기했으나 아직 사용하고 있으면 향후 매각이나 회사자산 기록 유지목적의 비망기록을 위한 것이다.
폐기자산에 대한 즉시상각 의제규정을 적용하기 위해서는 그 대상이 시설의 개체 또는 기술의 낙후로 인해 폐기하는 사업별 고정자산이어야 한다.
일반적으로 시설의 개체란 시설이 낡거나 마모 또는 잦은 고장 등으로 가동에 지장이 있거나 사용하기에 적당치 않아서 새로운 시설로 바꾸는 것으로 볼 수 있고, 기술의 낙후란 설비의 가동에는 지장이 없으나 시설의 기능이 뒤떨어지거나 그 생산제품의 품질이 뒤떨어지거나 시장성이 없는 경우 등으로 볼 수 있다. 그러나 반드시 위에서처럼 제한적 의미로 이해하기보다는 사업을 기계장치로 쓸 수 없거나, 쓸 수는 있지만 활용가치가 없는 자산은 폐기하는 것으로 봐야 한다.
