국제거래 활성화 따른 이중과세 방지위해
상속대한 이중과세방지협정 체결 고려돼야
상속으로 인한 납세의무 승계시 조세채무 한정승인여부 검토돼야

상속세법은 상속재산을 기초로 산출하는 상속 추정입증의 의무를 납세자에게 두고 있는 반면, 국세기본법상 납세의무승계 규정은 과세관청에게 그 의무를 각각 별도로 부여하고 있다.
따라서 국세기본법 또는 조세절차법에서는 입증책임 안분에 대해 ▶과세요건 변동에 대해서는 과세관청이 ▶추정규정에 대해서는 납세자가 하도록 명확하게 구분할 필요가 있다.
한편 배우자 상속공제는 부부가 공동으로 재산을 형성한 부분에 대해 과세를 하지 않는 제도인데, 배우자가 상속을 포기하는 경우에도 배우자 상속공제가 계속 허용되고 있어서 이에 대한 개선이 요구되고 있다.
또한 피상속인의 주소지를 기준으로 과세대상 상속재산을 확정하는 경우, 국제거래가 활성화되는 추세로 볼때 이중과세의 위험이 증가할 것으로 전망된다.
특히 남북교류가 활성화될수록 이같은 현상이 두드러질 것으로 예상되고 있어 이를 방지하기 위해서 타 국과 상속에 대한 이중과세방지협정을 체결할 필요가 있으며, 국외재산에 대한 평가기준도 새롭게 다듬어야 한다. <편집자 주>

안창남 교수(강남대학교)
현행 상속세법에서는 배우자가 상속인이 될 경우 최고 30억원을 한도로 배우자공제를 하고 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 5억원미만의 경우에는 5억원을 한도로 공제를 해 주고 있다.

그러나 배우자가 공동상속인간의 협의분할에 의해 상속을 포기하는 경우, 즉 생존 배우자가 상속재산을 전혀 취득하지 않는 경우에도 배우자 상속공제를 인정하고 있어 문제다.

즉 30억원을 한도로 공제받은 배우자 상속공제의 효과는 당해 생존 배우자에게 귀착돼야 하지만, 이 효과는 다른 공동상속인에게도 미치고 있어서 그 계산방법은 합리성이 결여됐다고 본다.

물론 이 규정은 우리나라가 유산세 방식을 채택하고 있는 한 불가피한 점은 있지만, 바람직한 조세란 응능부담의 원칙에 충실해야 한다는 점을 의식한다면 보다 정교하게 정비할 필요가 있다.

또한 '사실상의 배우자에 대한 배우자 공제는 불가능한가'의 여부도 종전의 상속세 및 증여세법에서는 특별 연고자에 대한 상속세 납세의무를 부여하고 있지 않으나, 개정된 법에서는 상속인의 범위에 특별 연고자를 포함하고 있어서 특별 연고자에 대한 과세상 허점은 개선됐다고 본다.

그러나 배우자 공제와 관련해 피상속인과 생계를 같이 하고 있는 사실상의 배우자에 대해 과세시 배우자 공제가 가능한지 여부를 살펴봐야 한다.

이혼율이 증가함에 따라 가족이 해체되고 있는 현실에서 실질적인 배우자이지만 관련법의 규정과 개인 및 가정구성원의 사정상 법적인 혼인관계가 없는 경우가 많이 발생될 것으로 예상된다.

이 경우에도 배우자 공제는 불가능한 것인가? 이 부분에 대해서는 법적인 측면에서는 당연히 안 된다고 할 수 있지만, 법 적용만 고집하기에는 무리가 따른다.

실질과세 측면에서 봐도 그렇고, 이미 세법체계에서 사실상 혼인관계에 있는 자를 제2차 납세의무자의 범주에 포함시키고 있는 점을 봐도 이에 대한 검토를 무작정 미룰 일은 아니다.

따라서 본래의 배우자가 있으면서 다른 사람과 경제적인 원조와 성적인 관계를 계속하는 경우와 본래의 배우자가 미리 사망을 해 사실상 배우자 관계를 가지고 있는 경우 및 본래의 배우자에 대한 존재사실을 알지 못한 경우를 분리해 생각하는 것이 논리적으로 타당하다고 본다. 그 이유는 민법상 혼인을 할 수 없는 경우가 이들 사이의 문제가 아니라 제3자의 견해에 의해 저지당하는 경우가 있기 때문이다.

이와 관련, '생전 증여를 받은 이후 상속포기시에는 상속공제를 받을 수 없는 것인가' 또한 피상속자의 재산상 권리와 의무는 상속의 개시시점에서 모두 상속인에게 승계된다.

그런데 상속인의 의사를 무시한 권리의무 승계는 헌법에 보장된 재산권을 부당하게 침해할 수 있기 때문에 상속의 승인과 포기의 제도가 필요하다.

특히 상속재산 중 적극적인 재산보다 소극적인 재산이 많은 경우에는 더욱 그러하다.

생전 증여의 경우, 상속세 과세가액은 상속재산에서 상속 개시일전 10년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액 및 상속개시일전 5년이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액을 가산해 결정한다.

이 경우 증여를 받은 당시의 상속인은 증여세를 부담하게 되고 추후 상속이 개시되는 때에는 이를 합산해 상속세를 내는 대신에 그전에 납부한 증여세를 공제받게 된다.

그런데 생전 증여를 받은 자가 상속포기를 한 경우에는 사전에 납부한 증여세는 결국 상속세의 성질과 동일하게 된다.

이에 따라 일반적인 상속세 신고·납부시 적용되는 상속공제의 혜택을 받지 못하는 결과를 초래한다.

즉 생전 증여를 받고 상속포기를 한 자는 그렇지 아니한 자와 비교해 상속공제와 증여공제의 차이만큼 조세부담이 증가하게 된다.

따라서 이같은 문제점을 해결하기 위해서는 생전 증여를 받은 자 중 상속포기를 한 자에 대해서는 납세자가 원할 경우 증여세 부담분을 상속세로 재계산해서 경정할 필요가 있다.

한편 우리나라의 경우 타국과 상속세에 대한 이중과세방지 협정은 체결하고 있지 않다. 우리나라와 경제관계가 밀접한 미국, 일본, 북한 및 중국과 상속세에 대한 이중과세 방지 협정을 조속히 체결할 필요가 있다.

이때 해당 국가의 회계기준 및 평가기준이 우리나라의 회계기준이 상당하게 다를 경우, 우리나라의 기준으로 해야 하는지 아니면 외국의 기준을 중요하게 해야 하는지가 관심사로 부각된다.

특히 상속세가 없는 국가가 상당한데 이 경우 과연 국외소재 재산에 대해 현실적으로 평가를 할 수 있는 세부적인 규정 마련이 필요하다.

한상곤 판사(대전중앙지방법원)
국세기본법 제24조는 상속으로 인한 납세의무의 승계는 상속으로 얻은 재산을 한도로 하여 납부할 의무를 진다고 규정하고 있어서, 이는 민법상의 한정승인과 같은 취지라고 해석될 수 있다. 이에 따라 조세채무에 관해서는 민법상의 별도로 한정승인을 할 필요가 없는지, 있다면 어떤 경우가 이에 해당할 것인지  등이 검토돼야 한다.

또한 처분불명재산(상증법 제15조제1항)은 입증책임의 전환에 의해 상속세의 과세가액에 포함될 수 있다고 할 수 있지만(대법원 2000.6.23 선고 97누 1679호 판결), 국세기본법 제24조 소정의 상속으로 얻은 재산에도 포함되는 것에 관한 입증책임은 과세관청이 부담하는 것에 관해 상속세는 현재 유산세제의 입장에서 부과되는 것이다.

본래의 배우자가 있으면서 다른 사람의 경제적인 원조와 성적인 관계를 계속하는 경우, 본래의 배우자가 미리 사망해 사실상의 배우자 관계를 가지고 있는 경우와 본래의 배우자에 대한 존재사실을 알지 못한 경우를 분리해 생각하는 것이 논리적으로 타당한 근거는 무엇인지 묻고 싶다. 특히 혼인할 수 없는 경우가 이들 사이의 문제가 아니라 제3자의 견해에 의해 저지당하는 경우가 있기 때문이라고 했는데 이 부분은 이해하기 어렵다.

또한 생전 증여를 받은 상속인이 상속을 포기한 경우, 상속공제의 혜택을 받지 못하는 것이 부당하다고 하는데, 그 이유를 납득하기 어렵다.